Die Reduk­ti­on des Kör­per­schaft­steu­er­sat­zes durch die Steu­er­re­form 2005 von 34% auf 25% bewirkt auch eine Änderung der steu­er­li­chen Vor­teil­haf­tig­keit von Leis­tungs­ver­gü­tun­gen (d.s. ins­be­son­de­re Geschäfts­füh­rer­be­zü­ge, Mieten und Dar­le­hens­zin­sen) gegen­über Gewinn­aus­schüt­tun­gen. Im Fol­gen­den werden daher Über­le­gun­gen hin­sicht­lich der steu­er­op­ti­ma­len Höhe von Geschäfts­füh­rer­be­zü­gen eines GmbH-Gesell­schaf­ters ab 2005 angestellt.

Nicht wesent­lich betei­lig­te Geschäfts­füh­rer (Betei­li­gungs­hö­he < 25%) beziehen Ein­künf­te aus nicht selb­stän­di­ger Arbeit und unter­lie­gen der Pflicht­ver­si­che­rung nach dem ASVG. Da der Nachteil der (gegen­über den GSVG-Bei­trä­gen) “höheren” ASVG-Beiträge die Vorteile der Lohn­steu­er (6%ige Besteue­rung des 13. und 14. Gehaltes) über­steigt, wird dieser Fall in den Vor­teil­haf­tig­keits­ver­gleich nicht miteinbezogen.

In der GSVG-Bemes­sungs­grund­la­ge werden grund­sätz­lich sowohl Leis­tungs­ver­gü­tun­gen als auch Gewinn­aus­schüt­tun­gen erfasst, weshalb sozi­al­ver­si­che­rungs­recht­li­che Aspekte — bei Über­schrei­tung der Höchst­bei­trags­grund­la­ge (2005: EUR 50.820) — in einer Grenz­be­trach­tung keinen Einfluss auf das Ergebnis eines Vor­teil­haf­tig­keits­ver­gleichs haben sollten und daher in der Folge auch nicht berück­sich­tigt werden.

Bei einer wesent­li­chen Betei­li­gung des Geschäfts­füh­rers (Betei­li­gungs­hö­he > 25%) liegen grund­sätz­lich Ein­künf­te aus selb­stän­di­ger Arbeit vor, wobei hin­sicht­lich der Belas­tung der Bezüge mit Lohn­ne­ben­kos­ten (Kom­mu­nal­steu­er, DB, DZ) unter­schie­den werden muss:

:: Bis Ende 2004 gab es mehrere Mög­lich­kei­ten dieser Belas­tung zu ent­kom­men. Ent­schei­den­de Kri­te­ri­en der Abgren­zung waren die Ein­glie­de­rung des Geschäfts­füh­rers in den Betrieb, das Tragen von Unter­neh­mer­ri­si­ko bzw die Regel­mä­ßig­keit der Ent­loh­nung. Bei ent­spre­chen­der Gestal­tung konnte die KommSt und DB-Pflicht ver­mie­den werden.

:: Nach der aktu­el­len Recht­spre­chung (VwGH vom 10.11.2004, 2003/13/0018) ist für die Frage der Lohn­ne­ben­kos­ten ledig­lich das Kri­te­ri­um der Ein­glie­de­rung des Geschäfts­füh­rers in den Betrieb der Gesell­schaft ent­schei­dend. Da dieses Kri­te­ri­um de facto wenig gestalt­bar ist und in den meisten Fällen wohl von einer der­ar­ti­gen Ein­glie­de­rung aus­zu­ge­hen ist, besteht auch kaum mehr eine Mög­lich­keit, den Lohn­ne­ben­kos­ten zu ent­kom­men. Eine fehlende Ein­glie­de­rung könnte ledig­lich in jenen Fällen argu­men­tiert werden, in denen der Geschäfts­füh­rer über eine oder mehrere Neben­tä­tig­kei­ten verfügt.

Unter­lie­gen die Gehälter und sonstige Ver­gü­tun­gen nicht der Lohn­ne­ben­kos­ten­pflicht, sind die Unter­schie­de in der Steu­er­be­las­tung zwischen Leis­tungs­ver­gü­tun­gen bzw Gewinn­aus­schüt­tun­gen relativ gering. Eine Opti­mie­rung führt in diesen Fällen zu keinen sub­stan­zi­el­len Vorteilen.

Sind die Bezüge des Geschäfts­füh­rers — wie in den meisten Fällen — mit Lohn­ne­ben­kos­ten belastet, ist ab 2005 eine Ver­la­ge­rung von Leis­tungs­ver­gü­tun­gen hin zu Gewinn­aus­schüt­tun­gen vor­teil­haft. Das unten­ste­hen­de Rechen­bei­spiel ver­deut­licht diesen Umstand:

In Variante A bezieht der Gesell­schaf­ter einen GF-Bezug in Höhe von € 120.000, der ver­blei­ben­de Gewinn nach Abzug von Steuern wird aus­ge­schüt­tet. Variante B unter­stellt einen GF-Bezug von ledig­lich € 35.000, wodurch ein höherer Gewinn ver­bleibt, zur Aus­schüt­tung gelangt. Letzt­end­lich ergibt sich in Variante B eine nied­ri­ge­re Steu­er­be­las­tung von rd 1,4%. Der ver­füg­ba­re Betrag für den Gesell­schaf­ter (Net­to­be­zug und Net­to­di­vi­den­de) ist in Variante B um € 4.334 höher.

Bei einer Reduk­ti­on der GF-Bezüge stellt sich die Frage der Grenze der Ange­mes­sen­heit der Bezüge im Fremd­ver­gleich. Eine unan­ge­mes­sen niedrige Ver­gü­tung würde grund­sätz­lich eine Nut­zungs­ein­la­ge dar­stel­len. Entgegen einigen Mei­nun­gen der Lite­ra­tur erachtet die herr­schen­de Judi­ka­tur Nut­zungs­ein­la­gen als ertrag­steu­er­lich unbe­acht­lich, sodass daraus keine Kon­se­quen­zen zu erwarten sind.

Das ver­ein­fa­chen­de Rechen­bei­spiel ver­deut­licht, dass aufgrund des nied­ri­ge­ren Kör­per­schaft­steu­er­sat­zes ab 2005 ins­be­son­de­re wesent­lich betei­lig­te Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer, die mit ihren Geschäfts­füh­rer­be­zü­gen lohn­ne­ben­kos­ten­pflich­tig sind, Leis­tungs­ver­gü­tun­gen durch Gewinn­aus­schüt­tun­gen ersetzen sollten. Der ange­stell­te Vor­teil­haf­tig­keits­ver­gleich stellt auf eine typi­sie­ren­de Betrach­tungs­wei­se ab. Da die finan­zi­el­len Vorteile einer Opti­mie­rung im Ein­zel­fall unter­schied­lich hoch sind, sollten in der Praxis neben steu­er­li­chen Über­le­gun­gen auch andere (qua­li­ta­ti­ve) Aspekte berück­sich­tigt werden.

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