Die kon­zern­in­ter­nen Ver­rech­nungs­prei­se haben in den letzten Jahren immer mehr an Bedeu­tung gewonnen. Demnach ist es für inter­na­tio­nal agie­ren­de Konzerne maß­ge­bend, dass grenz­über­schrei­ten­de Lie­fe­run­gen und Leis­tun­gen im Konzern fremd­üb­lich ver­rech­net werden — nicht zuletzt deshalb, da ansons­ten Dop­pel­be­steue­rung drohen kann. Einen “Klas­si­ker” in punkto Ver­rech­nungs­prei­sen stellt die Ver­rech­nung kon­zern­in­ter­ner Manage­ment­leis­tun­gen dar. Natur­ge­mäß weckt auch eine solche grenz­über­schrei­ten­de Trans­ak­ti­on das Inter­es­se der Finanz­ver­wal­tun­gen der betei­lig­ten Staaten.

ABC der fremd­üb­li­chen Dienstleistungsverrechnung

Die Ver­rech­nung kon­zern­in­ter­ner Dienst­leis­tun­gen beruht typi­scher­wei­se darauf, dass die mit der zen­tra­len Dienst­leis­tungs­er­brin­gung ver­bun­de­nen Kosten — regel­mä­ßig unter Berück­sich­ti­gung eines fremd­üb­li­chen Gewinn­auf­schlags — an die Emp­fän­ger­ge­sell­schaf­ten ver­rech­net werden. Es handelt sich dabei oftmals um kon­zern­in­ter­ne Services im Bereich Manage­ment, Human Resour­ces, Accoun­ting, IT, Steuern und Rechts­be­ra­tung usw. Aus­gangs­punkt für eine Ver­rech­nung (etwa von der Unter­neh­mens­zen­tra­le in Öster­reich an aus­län­di­sche ver­bun­de­ne Gesell­schaf­ten) ist, dass die Emp­fän­ger­ge­sell­schaf­ten einen Nutzen aus den ver­rech­ne­ten Dienst­leis­tun­gen erwarten können. Ein solcher Nutzen zeigt sich darin, dass die Emp­fän­ger­ge­sell­schaft alter­na­tiv die Dienst­leis­tung selbst erbrin­gen müsste oder von einem fremden Dritten zukaufen müsste.

Ist der grund­sätz­li­che Nutzen einer zen­tra­len Dienst­leis­tung geklärt, so müssen Details wie die der Ver­rech­nung zugrun­de­lie­gen­den Kosten, ein etwaiger Kos­ten­al­lo­ka­ti­ons­schlüs­sel sowie die Höhe des Gewinn­auf­schlags geklärt werden. Sinn und Zweck eines Kos­ten­al­lo­ka­ti­ons­schlüs­sels ist es, dass — mehrere Emp­fän­ger­ge­sell­schaf­ten vor­aus­ge­setzt — die jeweils antei­li­ge Kos­ten­be­las­tung mit der Inten­si­tät der Inan­spruchnahme durch die Emp­fän­ger­ge­sell­schaft zusam­men­hängt. Demnach soll jene Emp­fän­ger­ge­sell­schaft, welche die kon­zern­in­ter­nen Manage­ment­leis­tun­gen stärker in Anspruch nimmt, auch eine höhere Kos­ten­be­las­tung tragen als eine Gesell­schaft, welche die Dienst­leis­tun­gen bloß fall­wei­se benötigt. Neben Genau­ig­keit des Kos­ten­al­lo­ka­ti­ons­schlüs­sels ist auch eine prak­ti­ka­ble Hand­ha­bung gefragt, sodass nicht typische Vorteile eines Kon­zern­um­la­ge­sys­tems, wie etwa Ver­ein­fa­chung oder das Erzielen von Syn­er­gie­ef­fek­ten, durch einen schwer admi­n­ins­trier­ba­ren Kos­ten­al­lo­ka­ti­ons­schlüs­sel ad absurdum geführt werden. In der Praxis kommen oftmals die Umsätze als Auf­tei­lungs­schlüs­sel zur Anwen­dung, aber auch die Mit­ar­bei­ter­an­zahl oder die Anzahl der Benutzer (bei­spiels­wei­se bei IT-Dienst­leis­tun­gen) bei den ein­zel­nen Gesell­schaf­ten können für eine Ver­tei­lung sach­ge­recht sein.

Aus­gangs­punkt für das Thema Gewinn­auf­schlag ist der Umstand, dass auch ein externer (fremder) Dienst­leis­tungs­er­brin­ger regel­mä­ßig nicht nur seine eigenen Kosten ver­rech­nen würde, sondern darüber hinaus einen ent­spre­chen­den Gewinn­auf­schlag bei seiner Preis­ge­stal­tung kal­ku­liert. Daher müssen auch im Konzern, um der For­de­rung nach fremd­üb­li­chem Ver­hal­ten nach­zu­kom­men, Dienst­leis­tun­gen typi­scher­wei­se basie­rend auf den mit der Erbrin­gung zusam­men­hän­gen­den Voll­kos­ten inklu­si­ve eines fremd­üb­li­chen Gewinn­auf­schlags ver­rech­net werden (dies ent­spricht in Reinform der Kos­ten­auf­schlags­me­tho­de). Die Höhe des Gewinn­auf­schlags hängt von der Wer­tig­keit der Dienst­leis­tung ab (somit auch von den aus­ge­üb­ten Funk­tio­nen und den getra­ge­nen Risiken des Dienst­leis­ters) und kann den öster­rei­chi­schen Ver­rech­nungs­preis­richt­li­ni­en folgend zwischen 5% und 15% für Rou­ti­ne­dienst­leis­tun­gen aus­ma­chen. Denkbar ist auch, dass die Höhe des Gewinn­auf­schlags mithilfe einer Daten­bank­stu­die unter­mau­ert wird, indem es zu einem Ver­gleich mit Kos­ten­auf­schlä­gen (Gewinn­mar­gen) von unab­hän­gi­gen, ver­gleich­ba­ren Unter­neh­men kommt. Eine Ver­ein­fa­chung sieht die OECD in den Ver­rech­nungs­preis­richt­li­ni­en 2017 vor — demnach können gewisse “low value-adding intra-group services” mit einem Gewinn­auf­schlag von 5% ver­rech­net werden, ohne dass dafür der Nachweis der Fremd­üb­lich­keit in Form einer Daten­bank­stu­die erbracht werden muss. Schließ­lich sollte die Ver­rech­nung kon­zern­in­ter­ner Dienst­leis­tun­gen in einem ent­spre­chen­den Dienst­leis­tungs­ver­trag schrift­lich geregelt sein. Ein solcher Vertrag beinhal­tet typi­scher­wei­se neben der Beschrei­bung der zu erbrin­gen­den Dienst­leis­tun­gen eine Über­sicht zu den anwend­ba­ren Kos­ten­ver­tei­lungs­schlüs­seln, die Höhe bzw. Ermitt­lung des Gewinn­auf­schlags usw.

Pro­blem­be­reich Doku­men­ta­ti­on des tat­säch­li­chen Nutzens

Kon­zern­in­ter­ne Dienst­leis­tun­gen werden von (aus­län­di­schen) Finanz­ver­wal­tun­gen oftmals kritisch geprüft, wobei es neben der Ver­sa­gung der steu­er­li­chen Abzugs­fä­hig­keit je nach Land auch zu Straf­zu­schlä­gen und finanz­straf­recht­li­chen Kon­se­quen­zen kommen kann. Ein häufiger Kri­tik­punkt ist dabei, dass der tat­säch­lich erbrach­te, aus der Dienst­leis­tung resul­tie­ren­de Nutzen bei der Emp­fän­ger­ge­sell­schaft nicht nach­ge­wie­sen werden kann. Wenn­gleich der erwar­te­te Nutzen bereits vor Dienst­leis­tungs­er­brin­gung vor­lie­gen muss und auch keine Kosten für soge­nann­te Share­hol­der Acti­vi­ties ver­rech­net werden dürfen (weil dafür der Nutzen explizit nicht bei der Emp­fän­ger­ge­sell­schaft liegt), so kommt dem Nachweis des tat­säch­li­chen Nutzens beim Emp­fän­ger immer stärkere Bedeu­tung zu.

Der konkrete Nutzen aus einer kon­zern­in­ter­nen Dienst­leis­tung hängt maß­geb­lich von der Art der erbrach­ten Dienst­leis­tung ab. Denkbar sind typi­scher­wei­se Memos, Pro­to­kol­le, Prä­sen­ta­tio­nen, Bro­schü­ren oder auch E‑Mail-Kor­re­spon­denz. Prak­ti­sche Probleme bei der Bereit­stel­lung solch kon­kre­ter Nut­zen­do­ku­men­ta­ti­on können sich vor allem aus dem Umstand ergeben, dass der Nachweis des kon­kre­ten Nutzens, etwa im Rahmen einer Betriebs­prü­fung im Ausland, typi­scher­wei­se Jahre nach der tat­säch­li­chen Leis­tungs­er­brin­gung gefor­dert wird. Dabei kann es dann durchaus vor­kom­men, dass damals mit der Dienst­leis­tung betraute Mit­ar­bei­ter das Unter­neh­men bereits ver­las­sen haben. Nicht zuletzt deshalb sollte im Vorfeld abge­klärt werden, ob grund­sätz­lich die Dienst­leis­tun­gen erbrin­gen­de Gesell­schaft zentral (oftmals die Mut­ter­ge­sell­schaft) oder die Emp­fän­ger­ge­sell­schaf­ten selbst für die Auf­be­rei­tung der Nut­zen­do­ku­men­ta­ti­on ver­ant­wort­lich sein sollen. Vorteil der lokalen Ver­ant­wor­tung ist mög­li­cher­wei­se, dass die genauen Anfor­de­run­gen seitens der lokalen Finanz­ver­wal­tung besser bekannt sind und folglich geziel­ter die ent­spre­chen­den Unter­la­gen gesam­melt werden können. Eine weitere wichtige prak­ti­sche Frage ist etwa, wann die Nut­zen­do­ku­men­ta­ti­on gesam­melt und auf­be­rei­tet werden soll (zusammen mit der Erbrin­gung der Dienst­leis­tung oder erst im Falle einer kon­kre­ten Anfrage durch die Finanz­ver­wal­tung)? Außerdem sollte die Art der Sammlung und Auf­be­rei­tung der Nut­zen­do­ku­men­ta­ti­on wohl überlegt sein. Hierbei scheint eine digitale Lösung wie z.B. mittels Share­point oder E‑Room zeitgemäß. 

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